Remuneración de los administradores y su deducibilidad

By 25 octubre, 2016noviembre 16th, 2016Actualidad, Sin categorizar

Importantes aclaraciones de la Dirección General de Registros y del Notariado.

El pasado 6 de junio y 21 de julio, respectivamente, se publicaron las resoluciones de la Dirección General de los Registros y del Notariado (DGRN) de 10 de mayo y 17 de junio de 2016, que han despejado con claridad las dudas en torno a la retribución de los administradores.

Ha sido mucha la polémica en torno a la remuneración de los administradores desde que en los últimos años, la Administración Tributaria comenzara a cuestionar la deducibilidad de sus retribuciones por el desempeño de funciones de alta dirección, a raíz de la llamada «teoría del vínculo» desarrollada por el Tribunal Supremo.

Lejos de resolver la polémica, la nueva Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades y las modificaciones introducidas sobre esta materia en la Ley de Sociedades de Capital mediante la Ley 31/2014, de 3 de diciembre, acrecentaron el debate doctrinal.

La Ley 31/2014 reconoció dos clases de remuneraciones para los administradores: (i) una remuneración “en su condición de tales” prevista en el art. 217, que exigía su constancia estatutaria y (ii) otra remuneración para los consejeros ejecutivos/delegados regulada en el art. 249 LSC, con la necesidad de fijarla en un contrato aprobado por el consejo, y conforme con la política de retribuciones aprobada por la junta general. No obstante esta distinción legal, la falta de definición de los anteriores conceptos, llevó a un importante sector doctrinal a seguir considerando ambas funciones (deliberativa y ejecutiva) como inherentes al cargo de administrador, y, por consiguiente, seguir exigiendo el reflejo estatutario de la remuneración.

Por su parte, la nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS), estableció en su artículo 15, que no tendrían la consideración de donativos ni de liberalidades, las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad. Esta disposición podía interpretarse en el sentido de que a partir del 2015, la remuneración pagada por los anteriores conceptos era fiscalmente deducible, incluso si no cumplía con los requisitos establecidos en la legislación mercantil. Sin embargo, ciertas opiniones han entendido que si la remuneración no es conforme a ley mercantil, el gasto podría considerarse no deducible (la LIS declara que no son deducibles los gastos contrarios al ordenamiento jurídico).

En sus últimas consultas la Dirección General de Tributos parece no estar condicionando la deducibilidad del gasto a que la relación entre el administrador y la consultante esté debidamente formalizada a efectos mercantiles, si bien la cuestión no queda del todo clara. Así, en la consulta V1965-16 la DGT considera que el gasto correspondiente a los servicios prestados por el administrador único de la sociedad, que no se correspondan con las funciones propias de su cargo de administrador, tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible, siempre y cuando dicho gasto cumpla los requisitos legalmente establecidos en términos de inscripción contable. ¿Significa esto que la remuneración por funciones propias de su cargo, requiere para su deducibilidad algún otro requisito? ¿cuáles son las funciones propias de su cargo y como se diferencian de otros servicios?

El pasado 6 de junio y 21 de julio, respectivamente, se publicaron las resoluciones de la Dirección General de los Registros y del Notariado (DGRN) de 10 de mayo y 17 de junio de 2016, que han despejado con claridad las dudas en torno a la retribución de los administradores.

La DGRN señala que si bien el sistema de retribución inherente al cargo debe constar siempre en los estatutos, debe tenerse en cuenta que las funciones inherentes al cargo de administrador no son siempre idénticas, sino que varían en función del modo de organizar la administración.

Básicamente hay cuatro modos de organizar la administración, una compleja y las demás simples. La compleja es la colegiada, cuando la administración se organiza como consejo. En ese caso las funciones inherentes al cargo de consejero se reducen a la llamada función deliberativa (función de estrategia y control que se desarrolla como miembro deliberante del colegio de administradores); el sistema de retribución de esta función o actividad es lo que debe regularse en estatutos.

Por el contrario, la función ejecutiva (la función de gestión ordinaria que se desarrolla individualmente mediante la delegación orgánica o en su caso contractual de facultades ejecutivas) no es una función inherente al cargo de «consejero» como tal. Es una función adicional que nace de una relación jurídica añadida a la que surge del nombramiento como consejero por la junta general; que nace de la relación jurídica que surge del nombramiento por el consejo de un consejero como consejero delegado, director general, gerente u otro. La retribución debida por la prestación de esta función ejecutiva no es propio que conste en los estatutos, sino en el contrato de administración que ha de suscribir el pleno del consejo con el consejero.

Por el contrario, en las formas de administración simple (administrador único, dos administradores mancomunados o administradores solidarios), las funciones inherentes al cargo incluyen todas las funciones anteriores y, especialmente, las funciones ejecutivas. Por ello, en estos casos, el carácter retribuido del cargo de administrador y el sistema de retribución deben constar en estatutos (artículo 217.2 de la Ley de Sociedades de Capital).

Sin perjuicio de lo anterior, aclara la Dirección General, que en los supuestos de administración simple pueden existir funciones extrañas al cargo –es decir, las que nada tienen que ver con la gestión y dirección de la empresa–, no siendo necesario que su remuneración conste en estatutos, sino simplemente en los contratos que correspondan (contrato de arrendamiento de servicios para regular las prestaciones profesionales que presta un administrador a la sociedad, contrato laboral común, etc., en función de las labores o tareas de que se trate); lo que no cabría es un contrato laboral de alta dirección, porque en ese caso las funciones propias del contrato de alta dirección se solapan o coinciden con las funciones inherentes al cargo de administrador en estas formas de organizar la administración.

A la vista de lo anterior, para evitar cualquier posible riesgo en caso de una hipotética inspección tributaria, un criterio prudente recomienda tener en cuenta las anteriores consideraciones de la DGRN, especialmente en relación con las formas de administración simple.

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